導語：如何才能寫好一篇非營利組織的會計核算，這就需要搜集整理更多的資料和文獻，歡迎閱讀由公務員之家整理的十篇范文，供你借鑒。

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［關鍵詞］ 非營利組織；會計；對策

doi : 10 . 3969 / j . issn . 1673 - 0194 . 2012 . 18. 005

［中圖分類號］ F234 ［文獻標識碼］ A ［文章編號］ 1673 - 0194（2012）18- 0010- 02

對非營利組織的財務情況進行全面的掌握控制，并根據實際情況對財務情況進行及時的上報等工作，這就是非營利組織會計的主要工作，同時也是一種受托責任履行的會計行為。非營利組織會計是會計中的重要組成部分，它在很多地方與事業單位都非常相似。例如：會計對象及基本原則等方面就比較雷同。但是該組織的責任目標、資金來源以及資源的分配方式等又較為特殊，因此這也就決定了非營利組織擁有屬于它自身的獨特性。

1 非營利組織會計的特點

1．1 不以營利為目的，更注重社會效益

非營利組織主要是以公益服務為目的組織，其責任主要是向社會提供公共產品或者針對社會需求給予一定服務，并且其活動及服務均不營利，因此，在對組織工作進行評價時，也不需要通過獲得利潤來進行判斷，而應將著眼點放在對社會帶來的宏觀利益上。

1．2 以政府撥款和捐款收入為主，兼有經營性收入

按照性質來劃分：，非營利組織資金主要從4方面獲得：①財政撥款，主要是指中央政府和地方政府根據其財政預算，給予非營利組織的財政撥款以及活動項目經費等；②社會捐贈，主要是指社會成員的捐款，其中包含了個人或者企業等；③服務收費，主要是指會員收費；④經營性收入，為了使組織目標得到盡快的實現，并能夠始終保持組織的發展，在使命的約束下所展開的一系列經營性業務，并將其收入作為組織資金的重要來源，但是該活動必須將保證非營利組織的公益形象作為重要前提。

2 非營利組織會計目標具體化

結合我國的非營利組織會計的實際情況來看，在非營利組織中融入了少量的西方官方會計特性，同時還有很大一部分融入了西方非官方的會計特性，結合國外的先進經驗，以及我國非營利組織的實際發展需求，有效明確了我國非營利組織會計目標具體化，主要表現為：

（1）定期向信息使用者上報組織資產的具體情況，其中包括資產的規模、流動性等，同時負債的規律等也屬于上報范圍，并且凈資產的規模等情況也需及時上報，運用信息以便于上級對非營利組織進行全面的評估掌握。

（2）通過向會計信息使用者上報組織的收入、支出數據，并將真實的支出差額、數額進行統計核算后上報，通過這些數據來判斷組織的收支情況及業務開展的實際效率。

（3）向會計信息使用者上報事業單位的現金流動情況，以及增減變動凈額等方面的信息數據，以此來增強對現金流動情況進行預計，并將據此作為是否能夠持續運作能力的判斷標準。

（4）及時向將財務數據傳遞給出資人和捐資人，使他們能夠理解凈資產及資產的變化情況，并且在相應數據上進行詳細的解釋，為他們提供科學可靠的決策信息，便于他們做出是否再進行出資或捐資的決定，同時對組織的資產情況等各方面的能力有更加全面的評價。

（5）及時將組織的預算及計劃等情況以及活動開展情況進行透明化公布，使各方需求者能夠對組織的業務活動進行準確的評價，便于決策者能夠結合社會和經濟的發展情況來判斷組織的情況。

3 非營利組織會計核算中存在的問題及解決的對策

3．1 非營利組織會計要素的確認問題

按照我國的實際情況，非營利組織會計要素的確認主要存在以下問題：

（1）應采用機制確認。針對部分收入，例如：財產稅、下級向上繳納的收入等，以及其他項目的支出，例如：退休養老金等，均應當采取應計制來進行確認。

（2）應確認或有負債。隨著相關法律法規及規章條例的出臺，非營利組織也隨之面臨著較多的問題，這些潛在的問題可能隨時給組織發展帶來阻礙，因此，確認或有負債的情況急需解決［1］。

（3）應確認尚未到期的債務。就當前情況而言，非營利組織在收支確認時，僅僅是對當期的債務進行了確認，而對沒有到期的債務，則沒有對其進行確認，例如：政府債券就是非常典型的情況，這種方式阻礙了組織會計的責任受托，還使財務報告使用者在了解國家債務的具體情況時也受到了限制。

（4）應確認屬于國家和政府的權利。非營利組織在國家和政府的權利上還有很大一部分沒有對其進行確定，例如：我國在國際間的權益、下級應當向上級繳納款項等。在國有資產產權發生變化時，非營利組織會計也應當將其如實地進行記錄，并及時上報，便于對國有資產安全進行及時的保護。

3．2 非營利組織的會計核算問題

非營利組織在進行會計核算時，基本上是通過收付實現制開展確認工作，這種方式雖然能夠準確地將單位在執行預算時的具體情況反映出來，但是隨著非營利組織的發展其局限性也隨之顯現出來：①財務信息失真；②不能夠進行長期的績效評價；③在負債問題上得不到有效顯示；④不能夠進行有效的評價管理，同時在評價受托責任上也明顯不足。同時在非營利組織中基本上不會進行成本核算，而少數進行成本核算的單位也僅僅是通過“全部成本法”來進行核算。但是就我國當前非營利組織的實際情況來看，我國在非營利組織的會計工作上，已經開展了全面改革，根據我國《民間非營利組織會計制度》我們可以看到其中也明確規定非營利組織應當采取責權發生制，這種方式能夠更加符合不斷發展的非營利組織的需要。在未來的發展中，應當快速轉變競爭觀念和市場觀念，并逐漸從以往的模式中走出來，使其重點專注在經濟效益的權責發生制上來。同樣就非營利組織逐漸向市場發展的形勢而言，非營利組織也逐漸成為了市場的重要組成部分，較多的專家和決策者也紛紛認同成本核算在非營利組織的重要性。

3．3 非營利組織的會計信息披露

3．3．1 重視非營利組織委托人對會計信息的需求

非營利組織所提供的會計信息應當充分滿足資金提供者的信息需求。因此，非營利組織所披露的會計信息應當建立在制度和規范化的條件下，并盡可能地對會員提供最可靠的資源，使會員能夠全面地了解到組織的運作情況以及活動效果等情況，進而決策是否增加資金投入或者減少資金的投入等。并且信息的披露能夠盡可能地幫助委托人了解到資金的使用情況。

3．3．2 應加強非營利組織受托人會計信息披露行為的監管

非營利組織的最大特點是不以贏利為主要目的，這種特點使非營利組織會計出現了信息無專門部門監管的情況。但是從某種意義上來看，真正將非營利組織看做一個運作效率的中心的，只有政府和委托人，但是就我國的情況而言，政府在監管非營利組織時重點并沒有放到財產的管理上，而廣大群眾更是沒有權力來對非營利組織的財務情況進行監督。因此，這種強制性的監督方式顯得非常不足。

3．3．3 建立信息披露網絡

結合實際需要逐漸建立起信息披露制度，①政府加大對非營利組織信息披露的監督管理，督導其定期將各項信息公布于眾；②將評估機構獨立化，并利用其對非營利組織進行監管，同時結合監察工作向公眾披露組織的運作信息；③運用媒體的力量實時監控非營利組織的活動情況，并第一時間向公眾傳達消息。隨著非營利組織在社會中的地位越來越受到重視，新聞媒體也應當將關注的視線放到它的運作上。

主要參考文獻

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關鍵詞：民間非營利組織；會計制度；民辦學校；可行性

2004年8月1日，財政部了《民間非營利組織會計制度》（以下簡稱《制度》），要求適用的民間非營利組織自2005年1月1日起施行該制度。該制度的推出，標志著我國非營利組織會計規范體系建設邁出了重要的一步，填補了我國會計規范的一項空白。

一、民間非營利組織的特征與界定范圍

我國《民間非營利組織會計制度》適用于同時符合以下特征的民間非營利組織：該組織不以營利為宗旨和目的；資源提供者向該組織投入資源不取得經濟回報；資源提供者不享有該組織的所有權。

我國《民間非營利組織會計制度》第二條規定了民間非營利組織的含義：民間非營利組織包括依照國家法律、行政法規登記的社會團體、基金會、民辦非企業單位和寺院、宮觀、清真寺、教堂等。以“民間性”和“非營利性”為基本特征的民間非營利組織，在向社會提供公共物品和公共服務方面具有獨特優勢，大力發展民間非營利組織，引導民間資金投入社會公益事業，既可以解決公共財政資金在提供公共產品上的不足，又可以合理優化資源配置，維護社會的安全與穩定。

二、民間非營利組織會計核算的主要特點

（一）會計目標

《制度》總則第八條規定：“會計核算所提供的信息應當滿足會計信息使用者（如捐贈人、會員、監督者等）的需要。”民間非營利組織的資產主要來自社會各界的捐贈、會員繳納的會費、接受服務對象（如學生、病人等）繳納的服務費等，這些供應者應該對資財的管理、使用、處置具有相應的知情權。因此民間非營利組織應以滿足捐贈人、會員、服務對象、監管部門等會計信息使用者的決策需要作為會計目標，設計其會計報表體系和財務會計報告應予披露的信息。

（二）會計核算基礎

《制度》總則第七條規定：“會計核算應當以權責發生制為基礎。”計提固定資產折舊，進行成本核算等，這有助于民間非營利組織加強資產負債管理和成本管理，提高運營績效，有效彌補收付實現制會計的不足。

（三）會計計量基礎

《制度》第八條規定：“資產在取得時應當按照實際成本計量，本制度有特別規定的，按照特別規定的計量基礎進行計量。”按歷史成本計量是企業會計核算的一般原則，而民間非營利組織的業務特征決定其許多資產的取得并沒有實際成本，比如捐贈資產、政府補助資產等都是無償取得的。所以民間非營利組織在堅持以歷史成本為計量基礎的同時，對于一些特殊的交易事項，如捐贈、政府補助等引入了公允價值等其他計量基礎。

（四）會計要素

民間非營利組織不存在“所有者權益”和“利潤”的核算，只需要設置資產、負債、凈資產、收入和費用五個會計要素。同樣，在權責發生制會計下，也不存在核算收付實現制下的“支出”問題。

三、民間非營利組織特有或特殊交易的會計處理

我國《民間非營利組織會計制度》在制定過程中，充分吸收了我國企業會計改革的成果，并借鑒了相關國際慣例和財務會計的最新進展，引入了一些較新的會計理念和會計處理規定。

（一）關于捐贈（包括政府補助）的會計處理

取得的捐贈，根據捐贈合同或者協議是否附有對捐贈資產的使用設置限制條件，通常可以區分為無條件捐贈和附條件捐贈。對于無條件的捐贈，國際上一般都規定應當在收到捐贈時確認收入。對于附條件的捐贈或政府補助，制度規定應當在取得捐贈資產或政府補助資產控制權時確認收入。存在需要償還全部或者部分捐贈資產（或者政府補助資產）或者相應金額的現時義務時，則應當就需要償還的金額同時確認一項負債和費用。

（二）關于受托業務的會計處理

民間非營利組織在進行會計處理時，應當將受托交易業務與捐贈業務相區分，不應當確認收入。因為受托代交易不會增加民間非營利組織的凈資產。《制度》規定民間非營利組織應當對受托資產進行確認和計量，并且在確認一項受托資產時，應當同時確認一項受托負債。考慮到該項交易的特殊性，《制度》還規定，民間非營利組織應當在資產負債表中單列項目反映所確認的受托資產和受托負債。

（三）關于固定資產折舊的會計處理

《制度》規定，民間非營利組織應當對固定資產計提折舊，在固定資產的預計使用壽命內系統地分攤固定資產的成本，這樣一方面可以提高民間非營利組織資產負債表和業務活動表信息的質量，另一方面有助于加強民間非營利組織的資產和成本管理。

（四）關于文物文化資產的會計處理

《制度》規定，對于用于展覽、教育或研究等目的的歷史文物、藝術品以及其他具有文化或歷史價值需要作長期或者永久保存的典藏等，應當作為固定資產核算，并要求單設“文物文化資產”科目進行核算，在資產負債表的固定資產大類下單列項目予以列報。但這些資產的價值一般并不隨著時間的推移而減少，所以，對于文物文化資產，不必計提折舊。

（五）關于資產減值會計

《制度》規定民間非營利組織應當定期或者至少每年年度終對短期投資、應收款項、存貨、長期投資等資產進行檢查，如果這些資產發生了減值，應當計提減值準備，確認減值損失，并計入當期費用。在要求民間非營利組織對固定資產計提折舊和對無形資產進行攤銷外，原則上不要求計提減值準備，但是如果固定資產或者無形資產發生了重大減值，則應當計提減值準備，確認減值損失。

（六）關于凈資產的分類與列報

《制度》只將凈資產分為兩類，即限定性凈資產和非限定性凈資產。對限定性凈資產沒有再進一步區分。

（七）關于收入的確認原則

我國《民間非營利組織會計制度》借鑒了國際上的通行做法，在規范收入確認原則時，區分交換交易和非交換交易進行規范。對于交換交易形成的收入的確認原則與我國《企業會計準則第14號――收入》相一致。對于非交換交易形成的收入，則應當在符合以下條件時才能予以確認：與交易相關的含有經濟利益或者服務潛力的資源能夠流入民間非營利組織并為其所控制，或者相關的債務能夠得到解除；交易能夠引起凈資產的增加；收入的金額能夠可靠地計量。

（八）關于費用的確認與列報

對于民間非營利組織發生的為了組織、管理其業務活動和為了籌集業務活動所需資金所發生的費用，該制度規定應當確認為當期費用，分別計入管理費用和籌資費用，對于當期所發生的除業務活動成本、管理費用和籌資費用以外的其他費用，也應當確認為當期費用，單列“其他費用”項目進行核算和列報。

四、民辦學校適用會計制度的現狀

與公辦學校相比，民辦學校只是舉辦者和經費來源不同，辦學所遵循的規律基本是一致的，它具有極強的公益性，又具有一定的產業屬性。民辦學校會計制度建設滯后，會計制度的選擇混亂。由于國家對民辦高校的部分科研項目進行財政扶持，一些民辦高校也被要求按《高校會計制度》或《事業單位會計制度》核算。學校的會計以前一直是被納入行政事業的會計管理范疇，而企業化的資金運作是要以權責發生制為基礎的，《高校會計制度》或《事業單位會計制度》是以收付實現制為基礎，這都有悖于民辦教育資產的資本運作規律。

五、民辦學校執行《民間非營利組織會計制度》的可行性分析

《民間非營利組織會計制度》正式頒布實施后，民辦學校是否都實行該會計制度呢？《民辦教育促進法》中有“合理回報”的規定不符合制度中規定的民間非營利組織的特征，因此有些專業人士認為民辦學校不適合采用該會計制度。還有一些專家就認為，民辦學校是否實行《民間非營利組織會計制度》要根據其章程來確定，對章程規定不取得合理回報的民辦學校實行《民間非營利組織會計制度》，而對章程規定取得合理回報的民辦學校則實行《企業會計制度》。但這種觀點存在兩個問題：其一，民辦學校的章程規定和其實際運作可能會存在差異，根據其章程來確定是否實行《民間非營利組織會計制度》不具有普遍適用性。其二，可能會出現民辦高校通過改變其章程來達到改變適用會計制度行為的出現。因此，上述觀點不具有可行性。

我國習慣將教育、科學、文化事業都定為公益事業，尤其針對教育事業，《教育法》規定：任何組織和個人都不得以營利為目的從事教育事業，因而從事教育的機構一概都被認定為非營利組織。雖然《民辦教育促進法》中有“合理回報”的規定，《民間非營利組織會計制度》適用范圍限定之一是資源提供者向該組織投入資源不取得回報，但是《民辦教育促進法》第三條明確規定，“民辦教育事業屬于公益性事業，是社會主義教育事業的組成部分”，同時，《民辦教育促進法》以“合理”兩字將回報限定在某個范圍內，按《民辦教育促進法實施條例》將合理回報限定在“不得高于其實際出資額商業銀行當年長期貸款利息的200%”，國家希望最大限度地鼓勵民辦教育事業。由此可見，不管民辦學校是否要求取得合理回報，都是不以營利為宗旨和目的的公益性事業，是非營利組織。《民辦教育促進法》規定的“出資人可以取得合理回報”，是國家對民辦教育的鼓勵方式，與企業股東的分利有著本質的區別。只要在報表中準確反映，并且在附注中明確表示，就使報表明了清晰，這樣也可使民辦學校能更準確核算，也便于民辦學校的橫向對比。因此，會計制度適用的主要標準為是否以營利為宗旨和目的，而不是以是否取得經濟回報。作為民間非營利組織的民辦學校，理應適用《民間非營利組織會計制度》。

六、制度的完善

《民間非營利組織會計制度》的組織實施，從理論上結束了民辦學校沒有統一的會計制度的尷尬問題，但從長遠看，民辦學校會計制度的適用問題，依然要依靠頒布相關的會計準則來明確和解決。

該制度在民辦學校的具體實施中還存在一定局限性，相關專業人士在具體的會計核算中提出了建議：在不違反《民間非營利組織會計制度》統一會計核算要求的前提下，可在“限定性凈資產”科目下設一個“舉辦者投入”二級科目，專門核算各舉辦者投入的出資額及其變動情況。這些建設性的建議在完善制度方面對于填補空白，協調差異可以起到基本規范作用，是可取的。

參考文獻：

1、陸建橋.我國民間非營利組織會計規范問題[J].會計研究,2004(9).

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[關鍵詞]　非營利組織體系；政府會計；企業會計；預算會計

在我國非營利組織一直與政府會計一起被稱為預算會計，但是其在含義上又不完全的等同于我國的事業單位。非營利組織的范圍非常廣，是指除政府和企業以外的所有組織，按其組織形式又可以分為公立非營利組織(事業單位)和民間(私立)非營利組織兩種。我國在1998年頒布實施了新的會計制度，將行政事業單位預算會計一拆為二分為行政單位會計和事業單位會計。這樣關于我國非營利組織體系的發展就出現了幾種不同的觀點。本文將行政單位會計歸類于政府會計，將事業單位會計歸類于非營利組織會計，在此基礎上對幾種觀點進行論述。

一、“二分天下”的構建

我國的會計準則應該由政府會計和企業與非營利組織會計兩種會計準則共同構成。在我國社會主義市場經濟條件下，非營利組織與企業雖然具有不同的性質與分工，并且其經濟成分不同，但是其服務活動與企業的經濟活動具有很多的相同之處，總體上共性大于個性，具體來說主要表現在以下幾點

1.隨著我國經濟和財政改革的不斷深入和完善，事業單位的收支項目和內容呈現多元化發展的態勢，并開始強調成本核算。這一變化，使國有的非營利組織會計核算與政府會計核算差別逐漸增大，而與企業會計的核算差別逐漸縮小，甚至在很多方面開始趨同，企業與非營利組織的界限逐漸模糊起來了。

2.非營利組織與企業在業務內容和管理模式上存在著相互滲透的趨勢。從國有企業看，有的企業通過改革已經實現了企業化的管理。有的雖然沒有改革，但是已經開始從事各種各樣的經營活動以滿足自身的需要。從這個角度看，當今的市場經濟中，除了政府部門之外就是企業組織了。而且，一部分企業現在也越來越多的從事一些非營利的活動，開始正確處理經濟利益與社會利益的關系。現在以經濟利益為目的而從事具有社會效益的活動已經成為現代企業明智且重要的經營策略之一。

3.事業單位會計準則與企業會計準則的大部分內容都相似或相同。首先，企業會計準則的四個會計核算基本前提與事業單位會計準則完全相同。企業會計準則的一般原則，除收付實現制和專款專用原則外，其他原則也同樣可以適用于非營利組織會計。其次，事業單位雖然不具有企業單位的“利潤”會計要素，但是卻將“結余”作為會計要素，從會計要素的角度來看兩者不具有實質性的區別。雖然1998年的預算改革對“結余”會計要素的設立有很大的爭議，但是現在理論界已普遍贊同增加“結余”要素的設想了。再次，雖然企業與事業單位的區別在于是否以營利為目的，但是非營利組織雖然不追求營利的目的可卻注重資產的確認、計量以及使用效率的核算。

根據這種觀點，以現在的發展趨勢來看雖然企業會計準則和事業單位會計準則各自有自己的個性和特點，但是兩者不是不能調和的。兩者“和二為一”既有理論的基礎，在會計實務中也以證明是可行的了。

二、“分而治之”的觀點

我國的事業單位數量龐大，在劃分時，將國有或公立并且是納入預算管理的事業單位歸屬于預算會計體系即政府會計體系。至于那些私立以及不納入預算管理的事業單位，可以考慮不納入預算會計體系，而納入企業會計體系。其原因主要由以下幾點

1.由于私立以及不納入預算管理的事業單位在財政上與政府無關，其經濟活動是企業自身決定的，存在的目的也是以企業的經營前提為限的，其收入支出完全由企業自身決定，并通過企業的實施來實現，體現了企業經濟效益與社會效益的同時實現。如果將其并入政府的事業單位匯總表，則在計量基礎和編制方式上存在著不符之處，而且不能體現私立非營利組織的存在意義和目的，也不能清楚明晰的體現政府會計的編制目的。

2.隨著我國經濟的飛速發展，私立非營利組織也正快速發展，不僅數量越來越龐大，而且近幾年內發生了巨大的變革。但從根本上說私立非營利組織在會計核算上更接近企業會計，因為其是從企業中分離出來的由企業直接控制管理和經營，而與行政事業單位不同。如果以行政事業單位的會計核算標準來要求私立非營利組織則存在著很大的缺陷。

三、“三足鼎立”體系

非營利組織會計既不應歸屬于企業會計體系，也不應歸屬于預算會計體系，而是自成一個體系。但是不贊成把所有的非營利組織全部都獨立出來，而是把公立且納入預算管理的非營利組織會計納入政府會計體系。這樣就構成了一個由企業會計，預算會計(政府會計)和私立非營利組織會計共同組成的會計體系。

持這種觀點的人認為，首先非營利組織和企業的目的不同，企業追求的是利潤，是以營利為目的進行經濟活動的。而非營利組織不以營利為目的，出資人不因其出資對組織擁有所有權，其發揮的是社會職能，目的在于按照財務資源和其他資源提供者的企望和要求提供盡可能多的管理和服務，追求的不是利潤而是社會效益，兩者具有本質不同。其次，非營利組織核算的不是利潤而是結余，是對資產利用率和效益的考察，同時剩余的凈資產也不歸屬與資金提供者，不核算所有者權益，而且非營利組織采用的是權責發生制與企業會計完全不同。最后，隨著非營利組織在我國的飛速發展，其組織形式越來越多，分布的行業也越來越廣泛，不能以以前存在的會計制度來核算，而是應該制定單獨的制度或準則來規范其行為，成為一個相對獨立的會計體系，滿足會計工作的特殊性。

四、借鑒

1998年之前我國的預算會計體系要由財政總預算會計和行政事業單位預算會計即總預算會計和單位預算會計兩部分構成。1998年我國頒布并實施了新的預算會計制度，新的預算會計制度實施后將行政事業單位預算會計一拆為二分為行政單位會計和事業單位會計。以上觀點的構建就是在新的預算體系提出的基礎上提出的，每種觀點都具有其各自的優缺點，但是，還存在第四種觀點與以上觀點比較起來更加可取一些，即建立一個政府和非營利組織會計系統與企業會計并存。可以從以下觀點說明

1.任何社會組織形式和團體都具有其目的性，目的不同其行為方式和程序控制模式就不同。私立非營利組織存在的目的不同于企業，目的在于按照財務資源和其他資源提供者的企望和要求提供盡可能多的管理和服務。這反應了其本質特征，與政府部門的本質相近，但是卻有很大的差異，所以雖然私立非營利組織不能和政府會計相合并統稱為政府會計，但是可以將其統稱為“政府和非營利組織會計”。

2.在市場經濟條件下，雖然私立非營利組織也進行一些經濟業務的往來，可以實現部分收支平衡，但是其會計核算基礎是收付實現制，與企業會計有著本質上的不同，而且不存在所有者權益項目，所以不能與企業會計合并。另外私立非營利組織的會計核算體系具有相對的獨立性，因此，可以合并為“政府和非營利組織會計”。

3.從會計原則上看，私立非營利組織的資金來源大多數是由出資人提供的，其使用也大多根據出資人的意愿進行，具有專款專項的特征，與企業會計完全不同。而政府會計的資金在配給時就已經規定了其用途，且不能更改，這與私立非營利組織又不同。

4.在我國公立非營利組織一直都歸屬與政府會計體系，將其分離出去會打亂我國多年來建立起來的預算管理體制，造成一定程度的混亂。

五、結語

綜上所述，非營利組織在會計目標、會計基礎、會計核算、會計計量等方面都與政府會計和企業會計各有不同，以上幾種觀點的構建就是建立在這種不同之上的。只是不同的觀點其所側重點不同，對未來我國非營利組織的發展方向的展望也不同，不過不管我國的非營利組織以后會向什么方向發展，都可以找到一個合適的構建體系來應用。對于我國非營利組織體系構建的研究會隨著市場經濟的發展以及我國非營利組織的不斷完善和提高而趨于成熟。

[參　考　文　獻]

[1]閻達五，趙西卜.關于我國企業會計準則和事業單位會計準則合一問題的思考[J].當代財經，2003(3)

王慶成.論我國非企業會計組成體系的構建[J].會計研究，2004(4)

李春華.非營利組織會計準則體系構建探討[J].財會通訊，2010(1)(上)

何巧白，黃惠青.企業與非營利組織會計準則“殊途同歸“趨勢分析[J].會計研究，2004(11)

程曉佳.改進我國事業單位會計制度的幾點思考[J].財務與會計，2005(12)

王東京.事業單位改革應分類推進[BE/OL].金融界網站，2009

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[關鍵詞] 民間非營利組織 《民間非營利組織會計制度》 新舊制度銜接 存在的問題

一、民間非營利組織發展狀況及所執行的會計核算制度

改革開放20多年來，社會生活最為引人矚目的變化之一，就是出現了為數眾多的“民間組織”。它們具有兩個最基本的特征即：民間性和非營利性。主要包括民辦的學校（含非學歷教育）、醫院、養老院、研究所、體育機構等。

雖然我國民間非營利事業在短時期內得到了快速發展，但一直沒有一套針對民間非營利組織的財務會計制度，而是參照《事業單位會計準則》和《事業單位會計制度》運行，無法全面反映民間非營利組織財務活動的特點和會計核算與財務報告的要求。為了培育、促進民間非營利組織的健康發展，在保護他們合法權益時，也要加強對其管理和監督，財政部為規范民非組織的會計核算，于2004年8月18日了《民間非營利組織會計制度》（簡稱《制度》），要求適用的民間非營利組織自2005年1月1日起開始執行。

二、會計中介機構審計的依據

在審計實務中，會計中介機構執業注冊會計師首先應當掌握和熟悉《民間非營利組織會計制度》的各項規定，在接受委托進行審計服務時，應當以《民間非營利組織會計制度》為依據，依該制度作為會計標準進行審計，提供審計報告。 該制度的主要內容概括為以下幾個方面：

1.制定的依據。《民間非營利組織會計制度》是依據《中華人民共和國會計法》制定。

2.適用范圍：《民間非營利組織會計制度》適用于在中華人民共和國境內依法設立的符合本制度規定特征的民間非營利組織”。

3.四個會計核算的基本假設即：會計主體假設―會計核算應當以民間非營利組織的交易或者事項為對象，記錄和反映該組織本身的各項業務活動、持續經營假設―會計核算應當以民間非營利組織的持續經營為前提、會計期間假設―會計核算應當劃分會計期間，分期結算賬目和編制財務會計報告、貨幣計量假設―會計核算應當以人民幣作為記賬本位幣，業務收支以人民幣以外的貨幣為主的民間非營利組織，可以選定其中一種貨幣作為記賬本位幣，但是編制的財務會計報告應當折算為人民幣。

4.采用權責發生制作為會計核算基礎。與以往會計準則或制度把會計核算基礎作為一般原則來規定不同，《民間非營利組織會計制度》將會計核算基礎作為介于會計基本假設與一般原則之間的單獨條文來規定，這充分說明了《制度》對會計核算基礎重要性的強調。

5.十二條會計核算的一般原則即：客觀性、相關性、實質重于形式、一致性、可比性、及時性、明晰性、配比性、實際成本、謹慎性、區分資本性支出與運營性支出界限，以及重要性等十二條原則。

6.五個會計要素，并對各會計要素的確認與計量作了具體規定。《制度》第二章至第六章對民間非營利會計要素及各要素的確認與計量做了具體規定，例如，資產要素中的接受捐贈資產、受托資產，負債要素中的受托負債，凈資產要素中的限定性凈資產和非限定性凈資產，收入要素中的捐贈收入、會費收入、提供服務收入，費用要素中的業務活動成本、籌資費用等，都是民間非營利組織會計所特有的資產、負債、凈資產、收入和費用內容。

7.財務會計報告的內容即：由會計報表、會計報表附注和財務情況說明書組成，根據民間非營利組織的業務特點及其會計信息使用者的需求，要求其財務會計報告至少應當包括資產負債表、業務活動表、現金流量表三張基本報表，以及會計報表附注等內容，以全面反映組織的財務狀況、業務活動情況和現金流量等信息。

8.規定了應使用的會計科目和會計報表格式，使《制度》更具有可操作性。

三、審計中出現的問題

《民間非營利組織會計制度》于2005年1月1日起執行，但在審計2005年、2006年財務報表時發現大部分單位尚未執行新制度，未根據新制度的要求進行追溯調整，其賬務處理和報表的編制仍沿襲原有的做法。各單位報表的格式不一，原執行的會計制度也不統一。

那么，在新舊制度銜接過程中，應按照《民間非營利組織會計制度》和《民間非營利組織新舊會計制度有關銜接問題的處理規定》的規定，對現有資產和負債進行全面清查和盤點，明晰產權，建立固定資產目錄，設置固定資產卡片，做好各項會計基礎工作和執行新制度的準備工作；要建立健全各項財產管理制度，加強資產管理。對于清查出的資產報廢、毀損、盤盈盤虧和應確認而未確認的資產，以及應確認而未確認的負債等，應當在報經批準后及時進行賬務處理。

審計中發現主要存在以下問題：

1.在賬務處理上主要存在的問題：

(1)關于開辦資金的問題

①審計中發現投資者實際投入的開辦資金與賬上反映的開辦資金不符。主要表現為經會計師事務所審驗的開辦資金與財務賬及報表反映的開辦資金不同。如某單位經審驗的開辦資金為3萬元，而財務賬及報表反映的實收資本為188萬元。這里可能涉及資產權屬不清晰等問題。②收到開辦資金未及時入賬或掛往來科目。

(2)取得捐贈的賬務處理問題。在民間非營利組織中，捐贈（包括政府補助）往往是其重要的資金來源，現行企業會計制度將企業接受的捐贈作為“資本公積”處理，其實質是將捐贈直接作為“凈資產”確認。對于捐贈，應當確認為收入還是凈資產，我國《民間非營利組織會計制度》認為，民間非營利組織接受的捐贈符合收入的定義，應當將其接受的捐贈確認為收入，在業務活動表中予以反映，以完整地反映其收入來源和業務活動開展情況。如果將民間非營利組織接受的捐贈作為凈資產確認，將會有很大一部分收入無法在業務活動表中反映出來，既不利于真實、完整地反映民間非營利組織的業務活動情況，也不利于衡量管理者的經營業績。

對于取得的捐贈，應當區分無條件捐贈和附條件捐贈分別進行處理。我國《制度》規定，對于無條件的捐贈或政府補助，應當在捐贈或政府補助收到時確認收入；對于附條件的捐贈或政府補助，應當在取得捐贈資產或政府補助資產控制權時確認收入。與此同時，《制度》又規定，當民間非營利組織存在需要償還全部或者部分捐贈資產（或者政府補助資產）或者相應金額的現時義務時，則應當就需要償還的金額同時確認一項負債和費用。

(3)固定資產折舊問題。在會計實務中，民間非營利組織參照事業單位會計制度固定資產不計提折舊。但是，固定資產不計提折舊一方面無法反映固定資產的損耗情況，導致資產價值和凈資產價值的高估；另一方面，也使得民間非營利組織每期業務活動表中的成本、費用低估，不利于如實反映民間非營利組織的經營業績。

2.在財務管理上存在的問題：

(1)缺少專職財務人員。很多單位沒有專職財務人員，部分為投資者的親屬或聘請的兼職財務人員，尤以個人獨資舉辦的單位財務管理問題為嚴重。財務人員往往只是對投資者交來的憑證進行整理，給多少憑證做多少賬，給什么憑證做什么賬。

(2)個別單位成立后長期不登賬。如某單位成立于2001年，但2001年至2003年該單位一直未設置財務賬，未對單位的收支情況進行賬務處理。

(3)賬務體系的設置與有關制度、規定不符。如往來科目不按單位設置明細賬。

(4)報表不完整。根據《制度》的規定，財務會計報告由會計報表、會計報表附注和財務情況說明書組成。而會計報表至少應由資產負債表、業務活動表和現金流量表三張主要報表組成，在審計中發現，目前絕大部分“民非”單位未編制現金流量表，資產負債表與業務活動表的格式也不規范，與制度的相關規定不同，更談不上編制會計報表附注和財務情況說明書。

(5)核算不規范。

如：①收入掛往來科目，不及時結轉收入。如收培訓款、學費掛“預收賬款”科目，未按權責發生制原則及時確認收入。

②成本、費用掛往來，不及時清理。如某單位在應收賬款中掛賬40萬元，該款項實際為支付的裝修款，裝修工作早已完成，但因存在糾紛、未取得發票等原因一直掛賬。影響多年的固定資產和業務活動成本科目的準確性。

③發放工資不通過“應付工資”科目核算，直接計入成本費用；不按規定計提折舊等。

(6)原始單據不規范。很多單位未按規定取得發票，支出中以收款收據甚至白條等不規范的憑證入賬現象較多。

(7)單位與投資者個人費用混淆。有些投資者認為自己投資成立的單位屬于私有財產，想怎么處理就怎么處理，錢想怎么花就怎么花，思想觀念尚未改變。

(8)與外單位之間業務不簽訂合同，支付款項無依據。

3.資金管理上存在的問題：

(1)現金余額過大且不能盤點。如某單位每天現金余額非常大，2004年報表審計時審計事務所就已經在報告中反映這個問題且披露了現金無法實施盤點程序，但2005年12月31日其現金余額仍為37.85萬元，且仍然不能實施盤點。

(2)大額現金結算現象較多，違反有關現金結算規定。個別現金結算金額達到幾十萬。

(3)與其他單位之間大額資金往來無依據。如某單位2003年收其他單位（事業單位）匯入款項67.58萬元，財務與報表均列應付賬款。該單位未能提供上述收款的合同或其他依據，2003、2004年用現金支票付出36萬元沖減應付賬款，付款憑證的后面無收款人的任何收款單據，且無任何付款審批手續，應付賬款的余額也無法發函詢證。

4.稅收方面存在的問題：

主要表現為未依法辦理稅務登記、未依法申報和繳納稅收、未履行代扣代繳個人所得稅業務。

四、應對的策略

以上四個方面的問題是在近兩年審計實務中發現普遍存在的問題，究其原因一是處于新舊制度銜接階段，各單位原執行的會計制度本身不統一，報表的格式不一，很多單位并不知道有一套適用自己的制度，二是主管部門及登記部門的負責人往往一人身兼數職，往往一個城市的某個社區，在冊登記的民間非企業單位就達三、四百家，而登記機關的負責人要主管諸多社會事務，不可能細致管理這么多“民非”單位，只能是流于登記，疏于管理，等到發生投訴時，主管部門則處于被動地位。應對的策略可以下幾方面著手：一是要加強對民間非營利組織的理論培訓和業務指導，做到備案及時、依法管理，指導“民非”單位建立健全財務管理制度和內部控制制度，做到合法運作；二是對已納入管理的“民非”單位給與政策支持，并輔以適當的資金支持，特別是要幫助他們去協調已有的優惠政策而又沒有享受到的部分，如：自來水、電（現在還是工、商業用水用電價格），確保這些優惠政策在“民非”單位的社會福利機構的落實；三是聘請優秀師資對“民非”單位的會計人員進行正規培訓，要求會計人員持證上崗。長期以來“民非”組織從負責人到會計人員都存在年齡偏大、學歷不高的問題，因此，對“民非”單位的負責人及會計人員進行系統正規的培訓就顯得十分必要；四是充分發揮注冊會計師和審計部門在審計過程中的作用，針對發現的問題進行集中整改。總之，要做到監管與扶持并舉，鼓勵民間非營利組織踴躍為社會公益事業貢獻出自己的力量，促進民間非營利事業蓬勃發展。

參考文獻：

[1]財政部民間非營利組織會計制度,2004年8月18日

[2]財政部民間非營利組織新舊會計制度有關銜接問題的處理規定.財會200413號文

[3]南京師范大學及南京市鼓樓區“社區民間組織現狀調查”聯合課題組:發展社區民間組織 創建區域和諧社會.內部調查報告,2005年3月

篇5

【關鍵詞】 民辦高校 民間非營利組織 會計制度 合理回報

中國民辦高校近年來迅速發展， 2013年教育部批準的高校名單（截止到2013年6月21日）的一組統計數據顯示：我國共有高校2198所，其中獨立設置民辦普通高等學校424所，約占20%。隨著民辦高校數量和規模的急劇擴張，其會計核算方面暴露出越來越多的問題，既阻礙了民辦高校自身的發展，也給政府相關職能部門管理帶來了一定的困難，構建我國民辦高校會計核算制度迫在眉睫。

一、我國民辦高校運用會計制度的現狀

1、民辦高校的會計特征

（1）民辦高校屬于非營利組織的性質。我國1998年8月29日頒布的《高等教育法》第二十四條規定：“設立高等學校，應當符合國家高等教育發展規劃，符合國家利益和社會公共利益，不得以營利為目的。”這說明所有的高等學校，是一個不得以營利為目的的經濟組織，是一個非營利性組織。

（2）民辦高校的經費來源非財政性。我國2002年12月28 日頒布的《民辦教育促進法》第二條規定：“國家機構以外的社會組織或者個人，利用非國家財政性經費，面向社會舉辦學校及其他教育機構的活動。”表明民辦學校的辦學主體不是國家機構，辦學經費不是國家財政性經費。當然，近年來，政府開始向民辦高校劃撥少量的財政性資金，以補助其開展高等教育活動。但是，這種補助僅僅是開始，而且規模不大，在辦學經費支出中比重很小。

（3）民辦高校辦學主體非政府。民辦高校的出資人不是國家機關，因而民辦高校不屬于事業單位，應該歸入民間非營利組織。

2、民辦高校會計核算制度的選擇

民辦高校應該采用何種會計制度，《民辦教育促進法》及其《民辦教育促進法實施條例》中沒有作出明確合理的規定。從海南省民辦高校的調查中發現，2005年以前，在實踐中民辦高校執行的會計制度大體可以分為：一是執行《事業單位會計制度》；二是執行《高等學校會計制度》；三是將《事業單位會計制度》和《高待學校會計制度》相結合運用。另外，也有屬于上市公司控股的民辦高校套用《企業會計制度》進行會計核算和賬目處理的。由于民辦高校采用的會計制度不統一，就造成民辦高校在財務治理上的不科學和不規范。會計信息的可比性較差，導致有關部門對民辦高校的財務治理難以到位，稅收關系調理不清，不利于對民辦高校資金治理、使用的監管。我國現有的會計核算制度和高校財務制度大多以財產的公有制性質而設立，強調預算管理，突出了防止國有資產流失功能，不能體現民辦高校投資主體的知情權以及成本核算、營利等問題，影響了民辦高校出資人的積極性。

2004年8月18日，財政部了《民間非營利組織會計制度》，該制度的頒布實施，首先從理論上結束了民辦高校沒有統一會計制度的現狀，解決了民辦高校適用的會計規范問題。

2005年，《民間非營利組織會計制度》開始執行。海南省除屬于上市公司控投的民辦高校外，其他民辦高校開始執行《民間非營利組織會計制度》組織會計核算。

《民間非營利組織會計制度》為民辦高校的會計核算奠定了基礎，但該制度適用于普通的民間非營利組織，并非針對于民辦高校。因此，民辦高校會計核算在執行此制度時還存在一定的局限性。

二、民辦高校會計核算執行《民間非營利組織會計制度》存在的問題

1、民辦高校的產權關系不清晰

《民間非營利組織會計制度》中，基于非營利性質，未設置所有者權益，只設置凈資產賬戶，并將凈資產劃分為非限制性凈資產與限制性凈資產。這樣的設置不能滿足民辦高校資產的來源，民辦高校的資本大部分是辦學者出資的，這部分出資并不是不求回報的。因此，民辦高校執行《民間非營利組織會計制度》后，會計核算上就不能體現產權關系，使得民辦高校的產權關系不清晰。特別是財務報告中，資產負債表的設置，只反映凈資產，不能體現辦學者的出資信息，辦學者往往會擔心自己的出資全部公益化，不利于出資者繼續出資。

2、《民間非營利組織會計制度》規范的核算內容過于簡單，不能完全規范民辦高校經濟事項

（1）行業（教育）特征不明顯。《民間非營利組織會計制度》在會計科目設置等方面，對教育單位的教育經濟行為反映得不夠直接。在收入和支出的會計科目設置中沒有體現教育特征的會計科目。

（2）政府補助核算。《民間非營利組織會計制度》設置了“政府補助收入”科目，核算的內容是民間非營利組織因為政府撥款或者政府機構結余的補助而取得的收入，但并未規范這些補助收入的計量。民辦高校取得的科研經費、教育補貼經費及中央財政及地方財政給予的示范實訓室建設經費等，這些補助有的是收益性的，有的是資產性的，還有的是收益與資產相結合性的。對于收益性的可按《民間非營利組織會計制度》的規范處理，記入當期的凈資產。但對于資產性的卻不能一次性記入當期凈資產。例示范實訓室建設經費，形成的是固定資產，這部分固定資產后續如何計量，提不提折舊，是一個困擾會計管理工作的會計核算問題。這里沒有一個規范的會計政策，實務中現在也只能參照《企業會計準則》中的政府補助來核算。

（3）民辦高校出資人的合理回報問題。《民間非營利組織會計制度》第二條規定：本制度適用于在中華人民共和國境內依法設立的符合本制度規定特征的民間非營利組織。民間非營利組織包括依照國家法律、行政法規登記的社會團體、基金會、民辦非企業單位和寺院、宮觀、清真寺、教學等。民辦高校屬于民辦非企業單位，其可執行《民間非營利組織會計制度》。但適用本制度的民間非營利組織應同時具備的特征之二是資源的投資者向該組織投入的資源不取得經濟回報，而《民辦教育促進法》第五十一條規定“民辦學校在扣除辦學成本、預留發展基金以及按照國家有關規定提取其他的必需的費用后，出資人可以從辦學結余中取得合理回報”。《民辦教育促進法實施條例》中規定民辦高校的出資人是可以取得合理回報的，將合理回報限定在“不得高于其實際出資額商業銀行當年長期貸款利息的200%”。《民間非營利組織會計制度》在不求回報與《民辦教育促進法》合理回報之間相悖。從《民間非營利組織會計制度》中規范的民間非營利組織應同時具備的特征看，民辦高校不具備執行《民間非營利組織會計制度》的特征。但是《民辦教育促進法》第三條明確規定“民辦教育事業屬于公益性事業，是社會主義教育事業的組成部分”，第五十一條規定“出資人可以從辦學結余中取得合理回報”。這些規定就給民辦高校定了性，即使民辦高校取得了合理回報，也是不以營利為宗旨和目的的非營利組織。我國民辦高校沒有相應的會計制度，民辦高校只能選擇《民間非營利組織會計制度》，政府及相關部門對民辦高校執行《民間非營利組織會計制度》也沒有疑議。《民辦教育促進法》是上位法，兩者誰服從誰是非常明顯的。在會計核算上，民辦高校出資人的合理回報問題是不能回避的。如何核算，如何報告，沒有統一規范，這樣的財務報告就不是很規范了。

（4）《民間非營利組織會計制度》過分淡化對稅金的核算。事實上民間非營利組織除了非營利收入外，還應有營利收入，我們不能籠統地說非營利組織是或不是納稅人，而必須根據有關國家稅法規定來正確核算稅金。民辦高校教學、科研與后勤等方面的經濟活動其目標不同，資金運動的性質也不同，因此在稅務的處理上也是有差異的。在民辦高校會計核算中，盡管稅金不是主要的支出，但稅金與費用還是有一定區別的。《民間非營利組織會計制度》中沒有規范稅費的核算，因此民辦高校繳納的一些稅金在會計核算上就沒有統一的核算。從調研的樣本來看，民辦高校對于繳納流轉稅有的計入業務活動成本，有的計入管理費用，有的計入其他費用等，五花八門。另外，在會計實務中對于民辦高校是否繳納企業所得稅，民辦高校的企業所得稅如何核算，在《民間非營利組織會計制度》中沒有設置所得稅費用會計科目，在業務活動表中也沒有設置所得稅項目。事實上，民辦高校有些收入是屬于所得稅范疇的，對于民辦高校繳納的所得稅是在業務稅金中核算，還是單列所得稅費用，這是一個必須明確的問題。

3、《民間非營利組織會計制度》報表體系不能體現民辦高校的財務狀況和業績成果

《民間非營利組織會計制度》中的資產負債表不能體現民辦高校真正的財務狀況。如只設置了凈資產，沒有設置凈資產中出資人的資本金。

《民間非營利組織會計制度》的業務活動表不能體現民辦高校的業績成果，其業務活動表在最后反映的是本年的凈資產變動額，報表過于簡約，不明晰，不利于報表的使用者對財務信息的解讀。雖然民辦學校是不以營利為目的的，但作為核算國家公共資金的事業制度都明確反映結余，難道民間資金反而不應反映結余。任何一個組織可以不以營利為目的，但作為會計核算應該明確反映結余，這有利于一個組織衡量自身一個會計年度的業務狀況，也有利于管理部門評判民間非營利組織的宗旨、營利性。

三、民辦高校會計制度的建設

上海、江蘇、河南等省市的教育主管部門會同財政部門，相應出臺了一些地方性的會計規章，制定了本地的《民辦高校會計核算辦法（試行）》，如《海市民辦高等學校會計核算辦法（試行）》及江蘇省《民辦高校財務制度》和《民辦高校會計制度》，以規范民辦高等學校會計核算，保證會計信息的真實、完整。這些制度的出臺和施行為其他地區對加強民辦高校會計核算方面起到了很好的示范作用。2013年12月30日財政部頒布的《高等學校會計制度》（財會〔2013〕30號），結束了《高等學校會計制度（試行）》嚴重滯后的狀態。但民辦高校目前卻沒有國家統一的民辦高校會計制度。

隨著國家經濟體制改革的不斷深化，民辦高校在我國高等教育中的地位會越來越重要，規范民辦高校的財務與會計，使其健康發展，是個亟待解決的問題。

1、建設思路

（1）以現行的國家相關法律、法規為依據，結合民辦高校的特征制訂民辦高校會計制度。近十年來，中央和地方出臺了一系列有關民辦高校管理和學校財務管理的法律和規定，為研究和設計民辦高校財務會計制度提供了相應的政策依據。主要有：原國家教委制定的《民辦高等學校設置暫行規定》；國務院頒布的《社會力量辦學條例》、《民辦教育促進法》及其《民辦教育促進法實施條例》；2000年國家頒布的新《會計法》；2012年12月18日財政部、教育部印發的《高等學校財務制度》和2013年12月30日財政部印發的《高等學校會計制度》；2004年的《民間非營利組織會計制度》；2006年的《企業會計準則》。這些法規和規章雖然有些比較原則，有些不是針對民辦高校的，但其中一些重要原則和精神是設計民辦高校會計制度的重要依據。

我國民辦高校近十多年的迅速發展，在辦學實踐中，逐步形成了民辦高校資金運動與財務管理上的一些特征。業務活動具有與公立大學相同的核算內容，基礎業務上可參照《高等學校會計制度》，做到與公立大學財務信息的相對可比性；民辦高校后勤管理社會化。與公辦高校相比，民辦高校實行了真正意義上的后勤社會化。如食堂、學生公寓、醫療、衛生服務等都引入社會資金，在設計會計制度時應考慮這一特征；民辦高校建立有效的財務約束機制。民辦高校經費全部自籌，并獨立承擔民事責任，存在較大的經營風險，多數民辦高校建立了財務約束機制。在經費安排上堅持以教學發展為中心，主要經費支出包括教學科研經費、公用支出經費和事業發展經費。民辦高校注重人才培養成本核算。全國大多數民辦高校一般是按二級學院或系部進行人才培養成本核算，嚴格控制一般管理費用支出，節省經費開支，部分學校還定期檢查預算執行情況，分析人才培養成本。民辦高校會計監督社會化。多數民辦高校實行董事會領導下的校長負責制，一定程度上做到了企業化的產權分離，民辦高校規定財務決算須由社會中介機構進行審計，確保會計報告公允、真實地反映學校的財務狀況和業績。民辦高校引入了經營學校的理念，注重效益的評價，提高了各類資源的利用效率。

（2）民辦高校會計制度應具有針對性和可操作性。民辦高校會計制度不同于公辦學校，應當充分體現“民辦”的特點。民辦高校是一個具有極強的公益性，又具有一定產業屬性的實體，在會計制度設計上，應引入企業核算的相應內容，在辦學成本核算和凈收益的分配上可參照企業會計準則的相關規范，注重可操作性。

（3）借鑒國外私立大學會計核算的相關規定，結合我國國情制定民辦高校會計制度。在私立高等教育比較發達的國家，如美國、日本、印度等都用法規形式確定政府對私立高校的資助。在會計核算上，許多國家都制定了相應的會計準則。如1971年，日本文部省頒布了《學校法人會計基準》，對民辦學校的會計核算作了具體規定，給我們以有益的啟迪，值得借鑒。

2、《民辦高校會計制度》的基本特點

（1）明晰民辦高校的產權關系。《民辦高校財務制度》對學校的凈資產進行分類，引入資本金概念，將學校凈資產分為投入資本、教學基金和專用基金三類。投入資本為辦學者原始投入的資金（資產），屬辦學者所有；教學基金和專用基金為學校在辦學過程中的資產增值，屬學校所有。通過對學校凈資產的劃分，規范辦學者與學校的經濟關系。學校撤銷時，辦學者的投入資本可作為返還出資者原始投入的依據。

（2）以權責發生制為會計核算基礎。民辦高校作為自主辦學、自負盈虧的辦學實體，正確核算辦學成本及費用，應將收益正確地劃分當期收益與預期收益。因此，會計核算應以權責發生制為基礎。根據民辦高校資金運動的特征相應引入累計折舊、待攤費用、預提費用、業務收支結余、凈收益分配等會計科目，由于教學學年與會計年度的不一致性，將學年學費收入在兩個會計年度間合理劃分。同時，對民辦高校進行成本核算，及時反映民辦高校物化勞動和活勞動的耗費情況。固定資產應計提折舊，按固定資產的特征選擇折舊方法，使耗費的資產得到及時補償，使其會計核算更為科學、合理和穩健，有利于民辦高校的持續、健康發展。

（3）允許投資者取得合理回報。《民辦高校會計制度》應規定辦學者取得合理回報的具體核算辦法。規范學校凈收益分配，民辦高校凈收益的分配原則是優先考慮學校的未來發展，其次才是辦學者的回報。首先計提一定比例的發展基金；其次給投資者合理回報，合理回報“不得高于其實際出資額商業銀行當年長期貸款利息的200%”；再次將剩余部分作為事業基金，用于事業發展和彌補以后年度的收支差額。凈收益額為零或負數的，不得分配出資人投資收益。

（4）正確區分和核算費用支出。《民辦高校會計制度》中的費用支出應當按照其功能分為業務活動成本、管理費用、籌資費用和其他費用等。可以將業務活動成本分設為教育業務活動成本和科技業務活動成本。教育業務活動成本，是指民辦高校為了實現其教育業務活動目標、開展其項目活動或者提供服務所發生的費用。科技業務活動成本，是指民辦高校為了實現其科技業務活動目標、開展其項目活動或者提供服務所發生的費用。管理費用、籌資費用和其他費用等可參照企業會計準則進行規范。

（5）建立適用于民辦高校的財務報告體系。民辦高校財務報告體系應反映民辦高校財務狀況、業務活動成果及現金流量和出資人變動等財務信息。會計核算所提供的信息應當能夠滿足會計信息使用者（如出資人、教育行政部門、捐贈人、學生及家長）等的需要。

在制定《民辦高校會計制度》的同時，也應制定相應的《民辦高校財務制度》，對民辦高校財務管理體制、親屬回避制度、預算審批、備案制度、人員經費支出控制、會計報表編報等作出具體規定。

四、結語

民辦高校應將《中華人民共和國民辦教育促進法》及實施條例、《中華人民共和國會計法》、《民間非營利組織會計制度》、《企業會計準則》等法律法規與民辦高校的辦學特點有機地結合起來，建立一套具有普遍性、實用性的《民辦高等學校會計制度》，充分體現“民辦”及“公益性”的特點，建立有效的民辦高校財務制約機制，注重教育成本的核算，發揮民辦教育的優勢，最大限度地集中財力，使民辦高校得到更好更快的發展。民辦高校有了統一的會計核算制度和財務管理制度，對規范民辦高校的財務管理，促進民辦教育事業的持續、健康發展，將起到積極的推動作用。

【參考文獻】

[1] 劉莉：民辦高校會計制度建設思考[J].財會通訊?綜合，2012（6）.

[2] 王大勇、魏錫政、吳永立：完善我國民辦高校會計核算制度的對策[J].河北師范大學學報，2012（2）.

[3] 王紅梅：民辦高校財務會制度改革建議[J].國際商務財會，2009（11）.

[4] 陸建橋：我國民間非營利組織會計規范問題[J].會計研究，2004（9）.

篇6

一、資產負債表要素

在資產負債表三個要素資產、負債和凈資產中，資產、負債是所在組織（營利組織一企業、非營利組織一財政、行政和事業單位）共有的會計要素，而凈資產是預算會計有的。它們之間的關系等式為：資產＝負債＋凈資產。在預算會計中，資產、負債和凈資產（企業會計中稱為所有者權益）三個要素有著不同于在企業會計中的特點。主要表現如下：

第一，行政事業單位的資產通常不使用“擁有或控制”這一企業會計常用的確認標準，而使用“占用或使用”這一標準來確認資產。因為行政事業單位的資產具有取得的無償性和使用的非經營性或非盈利性的特點（除開事業單位的附屬企業和已納入企業會計核算體系的事業單位），特別是行政單位的資產尤其是固定資產通常由政府直接提供的，而不需由行政單位用其業務收入去購買。

第二，預算會計中資產有限定性和非限定性之分。資產的限定性，是指資產的提供者（包括撥款人和贈與人）對所提供的資產規定一定的限制，撥款人和贈與人通常是以通過法規、行政命令或協議等方式對其所提供的資產附加限制，接受資產的非營利組織必須給予以遵守。從時間角度看，限定性有暫時性限定和永久性限定之分。與此相對應，其他資產可歸為非限定性資產。資產的限定性是非營利組織區別于營利組織的一個獨特方面。

第三，非營利組織的負債主要表現為流動負債。如財政總預算會計的負債主要表現為高信用的國債以及因財政周轉金的融通而形成的借入財政周轉金和因體制結算而形成的與上級往來等流動負債；由于國家規定行政事業單位都不得以發行債券的方式來籌集長期資金，同時銀行也一般只對其提供短期借款而基本上很少提供長期貨款，所以行政事業單位的負債主要是流動負債。因而非營利組織基本不存在資本結構問題及利用杠桿作用問題，但是這卻是以盈利為目的的經營性組織-企業必須考慮的問題。

第四，預算會計中資產與負債的差額采用“凈資產”稱謂，這與國際通行的用法一致。企業會計中與之相對的概念是“所有者權益”，它是各種投資者對企業凈資產的所有權；同時，它也是與債權人權益相聯系的概念，它們共同構成“權益”概念。顯然預算會計中的這個差額沒有上述明確的所有者權益特征。因而在預算會計中采用“凈資產”命名以區別于企業會計的“所有者權益”命名是很有必要的，也是非常合適的。

具體地說，與企業所有者權益相比較，非營利組織的凈資產要素，具有以下基本特征：

1、非營利組織不存在現實的所有者，其凈資產不體現企業那樣的所有者權益。

2、出資者，如撥款人、捐款人，是非營利組織凈資產名義上的所有者，他們不要求出售、轉讓或索償其所提供的資財，也不要求憑借其所提供的資財獲得經濟上的利益。

3、實際上，非營利組織由于不以營利為目的，客觀上也無法為其資財的提供者帶來經濟上的利益。

4、現實中，非營利組織的一些資財提供者通常對其所提供資財的使用、維持規定某些限定，即非營利組織的某些凈資產具有限定性。同資產的限定性一樣，對凈資產的限定也可分為暫時性限定與永久性限定。

二、收入支出表要素

預算會計中收入支出表的等式關系為：收入－支出＝結余。其中，收入要素與營利組織的收入要素有著顯著的差別，而支出要素是其特有的，“結余”沒有作為一個會計要素。具體分析如下；

第一，非營利組織的收入具有以下特殊性：

從性質看，非營利組織取得的收入是為了補償支出，而不是為了營利；提品或勞務等活動的價格或收費標準不完全按照市場經濟價值規律來決定，甚至無償提供或免費服務。即非營利組織就其所提供的產品或勞務通常取得較低的收入或者甚至不取得收入；政府撥款一方面是為非營組織的存續發展，另一方面含有補貼性質。即有些撥款屬于對低價格、低收費服務的一種彌補。從口徑看，非營利組織的收入是大口徑的而完全不同于營利組織小口徑收入概念。非營利組織的收入不僅包括業務收入，還包括投資利益、利息收入、捐贈收入和政府性的各類撥款等。

從限定看，非營利組織的收入有限定性與非限定性之分。如，接受的捐款，若捐款人關于這筆款項有規定的使用要求或期限，那么這筆接受的捐贈收入就屬于限定性的收入。

第二，非營利組織的支出要素在設計上，需要與收入要素相配合。同時支出與企業會計的費用相比在許多方面有特殊性。

從功能和目的看，非營利組織的支出有著財政資金再分配以及按照預算向所屬單位撥出經費的性質。

從口徑看，與收入的大口徑相一致，非營利組織的支出也是大口徑的。非營利組織的支出不僅包括費用性支出（狹義費用），還包括資本性支出。

從限定看，與限定收入與非限定性收入的區分相一致，非營利組織的支出也可分為限定性支出和非限定性支出，這也是資財提供者的規定要求使然。

從確認看，非營利組織的支出的確認有的采用權責發生制，有的采用收付實現制。而費用的確認基本采用權責發生制。

從成本核算看，非營利組織的產品、勞務、項目等，需要單獨核算成本的，可以另外單獨核算處理，這并不否認支出要素的內涵與外延。

第三，結余是非營利組織在一定期間收入與支出相抵后的差額。由于非營利組織不以營利為目的，其收入與支出的確認口徑與企業收入與費用的確認口徑有著明顯的差別。非營利組織的結余與企業利潤相比，有著明顯的特殊性，主要表現如下：

1、非營利組織的收入與支出通常也有差額，這個差額并不表現為利潤（或虧損），而表現為結余（或負結余）。但非營利組織并不追求這個余額，而是客觀以予以反映，以提供有用的會計信息。

2、在性質上，非營組織的結余表現凈資產的變動，其屬性為凈資產，而企業的利潤表現為所有者權益的變動。

3、企業利潤存在分配問題并且（正）利潤必須履行納稅義務。非營利組織的結余一般不存在分配問題。非營利組織正結余不需履行納稅義務，負結余實質上是對凈資產的沖減。

4、非營利組織的結余沒有明確的方向性，而企業利潤表現為貸方余額。

5、非營利組織的結余有限定性與非限定性只分。限定性結余是限定性收入與限定性支出相抵后的結余，非限定性結余是非限定性收入與非限定性支出相抵后的結余。

正因為如此，結余是否作為非營利組織的一個獨立會計要素，存在不同觀點。

贊成把結余作為一個獨立會計要素的觀點認為，如同企業會計的收入、費用和利潤三要素構成企業“損益表”的基礎一樣，收入、支出和結余三要素構成了預算會計的第二等式：收入－支出＝結余，可以作為“收入支出表”的基礎，以系統完整地反映非營利組織的收支情況及其結果。而且關心非營利組織收支情況及其結果的會計信息使用者，也當然希望能提供有關結余的信息。

不贊成把結余作為一個獨立會計要素的觀點認為，其一，結余的本質屬性為凈資產，其作為獨立要素的經濟意義不大。其二，對非營利組織來說，重要的是年度預算的執行情況。結余作為一個要素，平時無法反映出收支結余情況的真實結果，即沒有實際的內容。其三，結余作為預算的執行結果，有很大的不確定性，可能有，也可能沒有；可能是貸方余額，也可能是借方余額。那么連余額的方向性都無法確定，作為要素是不合適的。

當然，最終結余沒有作為獨立要素。而實際上，不將結余作為獨立會計要素并不影響預算收支以及結余的核算和對預算執行的檢查分析。

三、結束語

預算會計作為會計學的兩大分支之一，是財務會計在政府和事業單位等非營利組織中的運用。但與企業財務會計相比，預算會計有著諸多明顯的特殊性。從最基本的理論問題出發，探討預算會計的會計主體、會計要素、會計基礎、會計報告等的基本理論是非常必要的。本文對預算會計要素這一基本理論問題進行了初步探討，并對預算會計要素具有的特殊性做出了較全面的分析研究，目的在于拋磚引玉，引起會計理論工作者對預算會計基本理論的關注與重視。

[參考文獻]

l、中華人民共和國財政部：財政總預算會計制度，行政單位會計制度、事業單位會計準則、事業單位會計制度，1997年、1998年開始實施

2、荊新：非營利組織會計準則理論框架，北京，清華大學出版社，1997

篇7

【關鍵詞】民間非營利組織 會計信息披露 對策建議

我國民間非營利組織會計信息披露現狀

隨著世界范圍內國家社會福利危機的擴展，非營利組織開始受到越來越多的關注。自20世紀后期以來全球非營利組織的數量與規模迅速增長，形成一場全球性的“社會革命”。我國民間非營利組織是指在中華人民共和國境內依法成立的不以營利為目的的各類社會團體、基金會和民辦非事業單位。我國非營利組織發展的時間雖然不長，但發展速度很快，經歷了由少到多，由弱到強的成長歷程。改革開放以來，隨著經濟的迅速發展，社會民生問題的凸顯以及政府職能的轉變，我國民間非營利組織進入了新的發展階段，也面臨許多新的問題，其中，民間非贏利組織會計信息披露問題日益受到公眾重視，會計信息披露的不規范性等問題日益凸顯。

財政部于2004年8月頒布、2005年1月1日起施行的《民間非營利組織會計制度》，填補了會計規范的制度空白，對于依法規制民間非營利組織會計行為，全面客觀披露會計信息，有效促進民間非營利組織治理、監管和良性發展，發揮了建設性作用。《民間非營利組織會計制度》規定我國民間非營利組織的會計核算基礎為權責發生制，并將會計要素劃分為資產、負債、凈資產、收入和費用五個方面，相應的，對外披露的會計信息主要包括資產負債表、收入支出表、支出明細表、現金流量表等幾個方面。雖然《民間非營利組織會計制度》的頒布對具有法人資格的民間非營利組織會計信息披露有一定的規范效力，但沒有呈現出顯著的規制效果。

我國民間非營利組織信息披露過程中存在的問題

會計核算基礎不統一導致會計信息可對比性不強。目前，我國民間非營利組織一般以權責發生制為會計基礎，但仍有些以收付實現制為基礎。由于會計基礎的不統一，使得不同組織間的會計信息可對比性不強，難以縱橫觀察我國民間非營利組織整體發展狀況。加之《民間非營利組織會計制度》與《民辦教育促進法》、《企業會計制度》等制度有沖突，也沒有區分是否具有法人主體資格等，導致不同類型的非營利組織核算的依據、基礎不同，進而造成非營利組織會計信息的不可比性。同樣的，固定資產折舊方法運用的不同導致信息披露的客觀性和全面性較差。

會計信息披露形式單一，不能滿足信息使用者的多元化需求。民間非營利組織對外披露的會計信息主要以財務報表的形式呈現，主要包括資產負債表、收入支出表、支出明細表、現金流量表等，但民間非營利組織會計信息最主要的關注者――捐贈人、媒體大眾等，他們更偏好多樣化、直觀化和平民化的披露形式，而不是僅以專業的、單一的財務報表形式展現。多樣化的會計信息披露形式對公眾監督非營利組織的運作起到至關重要的作用，同時也有利于非營利組織的透明化建設。

非營利組織會計信息披露的規范化有待加強。由于我國會計法律制度的缺失與不健全，使得披露會計信息存在標準化不夠、規范化不強的問題，這些缺陷導致信息使用者對不同的會計信息難以進行科學的對比、分析與決策。一些非營利組織的財務會計行為沒有進行原始記錄和初始計量，應當建賬卻沒有建賬或者科目混亂，沒有按照制度規定設置會計科目、編制報表和檢驗會計憑證，隨意性強。

民間非營利組織會計信息披露的可靠性與真實性不高。近年來，我國社會團體規模的整體走勢處于平穩發展階段，且穩中有升，但與非營利組織發達的國家相比，我國的民間非營利組織仍處于發展的初級階段。對于我國這一國情，披露的會計信息的可靠性與質量仍存質疑。此問題的出現需要國家加強監督職能，提升會計信息質量，增強會計信息的公信度。

會計信息使用者對信息需求的片面性偏好導致會計信息披露不完整。民間非營利組織會計信息的使用者主要有政府、社會公眾、非營利組織的服務對象、資源提供者以及媒體等。不同的使用者對會計信息的偏好不同，導致不同的信息使用者信息搜集具有選擇性和目的性，常常忽略會計信息中如成本核算等內容。由于這種信息需求方行為的偏好和關注的片面性，容易造成會計信息披露的不完整、不全面。

我國非營利組織會計信息披露的制約因素

民間非營利組織會計理論不完善。會計信息的產生與規范都會受到會計理論體系完整性和成熟度的影響和制約。雖然我國民間非營利組織已經有了一定規模的發展，但其理論基礎不能匹配、有待完善。加之會計相關的法律法規與規章制度尚有諸多不足和引人詬病之處，越發制約了我國民間非營利組織會計信息披露的進一步發展和完善。

民間非營利組織會計信息披露成本的制約。會計信息生成與提供的成本主要包括搜集、處理、傳輸信息、對已披露的信息的質詢處理與答復等成本，而現階段我國民間非營利組織面臨的主要問題是資金籌集難、資金規模小。所以，民間非營利組織會盡可能地壓縮會計信息成本，從而造成了會計信息披露的屏障。

政府管理與監督力度不夠。隨著我國經濟體制改革、政府職能轉變，我國民間非營利組織迎來了新的發展契機，但這種新生事物的發展歷史較短，政府的管理與監督水平沒有達到應有的要求，相關法律規章等制度設計缺失或者存在瑕疵，加之政府對會計信息的管理也受到自身成本的制約，導致造成政府管理與監督力度不強，會計信息披露存在管理和監督的盲點。

對會計信息使用者的忽視，民間非營利組織缺乏競爭意識。在我國，資源提供者、捐贈者對捐贈的非營利組織資金及資源沒有剩余索取權，非營利組織只有一定的剩余控制權，產權主體的缺位導致信息需求內在動力不足，資源提供者的會計信息的需求被忽視。非營利組織具有不以營利為目的的特點，并且許多非營利組織受到上級政府的直接或間接領導，有些非營利組織會受到上級政府的資金支持與輔助，基本無生存競爭壓力，導致各組織間競爭力與競爭意識不足，也導致非營利組織疲于會計信息披露。

完善我國民間非營利組織會計信息披露的對策建議

統一非營利組織會計核算基礎，增強會計信息可比性。為了增強會計信息的可比性，更好地規范和管理非營利組織，民間非營利組織的會計基礎應以權責發生制為主，兼采收付實現制。因為從成本收益角度來講，采用權責發生制的效益將大于成本，民間非營利組織會計信息的有用性大大增加，并有助于其解脫受托責任。同時，可以采用固定資產計提折舊，按原值和使用期限計提折舊，取消“固定基金”、增設“折舊基金”或“專用基金――折舊基金”。

實現會計信息披露形式多樣化，滿足信息需求者多元需求。在民間非營利組織會計信息披露過程中，要以資產負債表、收入支出表、支出明細表、現金流量表等形式為主，兼采其他形式，立體、全面和充分地披露會計信息。例如，重視財務情況說明書和適當增加財務分析指標圖示等披露形式，充分重視信息使用者對會計信息的不同需求，使會計信息披露更充分和完整。

完善會計信息披露法律法規，加大力度規范會計信息披露。從制度實踐來看，《民間非營利組織會計制度》的頒行并不能完全滿足會計信息披露管理的制度需求。立法機關應加強制度建設，完善會計信息披露制度設計，以更加適應會計實踐發展的制度訴求。例如，完善、細化具體法律規制措施，加大對信息披露不規范、不及時、不充分的處罰力度，嚴重的甚至給予解散的懲罰措施等。

強化外部監督，加強會計信息披露的自愿性建設。應進一步加大社會中介機構的整治和規范，強化行業自律監督體系，加強執業質量的監督檢查，對其出具不真實、違背審計準則的審計報告，要受到嚴厲的懲罰并對會計信息使用者造成的損失進行賠償。隨著非營利組織的迅速發展和外部監督制度的完善，從長遠來看，自愿性信息披露仍然是其首要選擇。要求非營利組織主動進行信息披露，同時加強披露信息的質量與制度執行的監督檢查，目的仍是為了提高披露信息的質量和水平，正確引導非營利組織自愿信息披露的意愿動機，提升非營利組織的公信力和可持續發展能力。

篇8

關鍵詞：非營利組織；財務活動；預算資金

中圖分類號：C912；F230 文獻標識碼：A doi:10.3969/j.issn.1672-3309（s）.2012.03.49 文章編號：1672-3309（2012）03-117-03

一、非營利組織的特征

1、非營利性

非營利組織不以盈利為目的，而是通過為社會提品和服務以實現社會效益為目的。但是這里所說的非營利性不僅僅指不存在利潤指標，非營利組織的經營項目往往受到限制,其經營項目同樣必須符合組織的宗旨。比如我國《社會團體登記管理條例》規定：社會團體接受捐贈、資助，必須符合章程規定的宗旨和業務范圍。必須根據與捐贈人、資助人約定的期限、方式和合法用途使用。另外，非營利組織的盈余和財產不得私分，必須用于符合宗旨的業務活動。國有事業單位如此規定，《民辦非企業單位登記管理暫行條例》也是如此規定。盡管2004年頒布的民辦教育促進法規定了民辦學校的出資人可從辦學結余中取得回報，而對出資人所取得的回報還是作了嚴格的限制。

一個企業的有效性是通過其產出是否達到組織目標來判斷的，而組織效率的高低則由投入產出比來衡量。在企業中，利潤的高低可以同時用來衡量組織的效益和效率；而非營利組織通常缺少這樣的一個整體指標，這就嚴重地妨礙了管理的系統性。

(1)非營利組織的目標多元化給決策帶來困難。利潤指標為企業經營決策提供了單一標準。當企業面臨多種替代方案時，決策人員必然會提出這樣一個問題：哪個方案可以為企業帶來更多的利潤？當然，決策分析并非如此簡單，還要考慮其他各種要素。但是，利潤確實是企業決策的核心。而非營利組織一般不具備這種整體目標，相反，其目標常常是分散的、多元化的，管理人員經常難以就各種目標的相對重要性程度達成共識。

(2)非營利組織的產出很難進行測量。利潤指標可以直接衡量企業的產出。但是，非營利組織的投入產出一般難以直接準確地加以測量，因為它們很難確定一定的投入能在多大程度上幫助組織實現自己的目標。例如，學校可以聘請一位知名的教授，醫院可以聘請一位名醫，但是他們究竟能為組織做出多少貢獻是難以衡量的。

(3)非營利組織不便于進行分權控制。由于企業目標明確，而且每個管理人員的業績都可以根據其創造的利潤多少加以評價，因此，高層管理人員可以將許多決策權下放給中下層管理人員。而非營利組織的目標通常是多元化的，績效又難以測量，因此，許多重要的決策就不宜下放給中下層管理人員。當組織出現某一問題時，基層需要花費大量的時間和精力將問題逐級上報；而高層管理人員的決策也不一定能及時地付諸實施。這就容易形成官僚機構的作風，降低組織的效率。

(4)非營利組織的業績很難進行比較。當企業都是以利潤作為目標時，我們就可以對不同類型的企業進行比較。例如，將百貨商店與汽車制造廠進行對比，看誰的利潤增長速度更高？這樣，不管企業之間在行業、規模、技術、產品、市場等方面的差別有多大，彼此之間都可以圍繞利潤進行比較。但非營利組織之間卻難以做到這一點。只有當它們具有相同的職能時才可以比較。

2、享有稅收優惠政策

我國公立非營利組織也即國有事業單位可以享受一定的稅收優惠政策，免交營業稅、企業所得稅，而民間非營利組織從事經營活動則要繳交營業稅。民辦教育從事學歷教育的免交營業稅、企業所得稅，如果該類學校從事的是培訓項目的業務收入，則根據收入額要繳納營業稅。然而，在同一非營利組織的內部，這種界限是很難明確界定的，因此，這些組織會從中獲得一定的利益。

3、不排斥企業化管理

1998年國家取消事業單位的全額撥款、差額補助、自收自支3種預算管理方式，轉而對事業單位實行核定收支定額或者定項補助、超支不補、結余留用的預算管理辦法。2004年財政部出臺的“民間非營利組織會計制度”設置的會計科目和會計報表參照了企業版本。從這些制度的改革可以看出，國家提倡事業單位盡可能做到經費自給，鼓勵事業單位面向市場開展業務活動，通過有償服務，取得收入來滿足業務活動的支出需要，實行企業化管理。

非營利組織有效經營管理也不排斥營利行為，非營利組織的有效經營管理，恰恰需要引入營利精神和商業行為。政府部門和公益組織的服務對象并非是不可劃分的社會整體。撇開社會政府的階級傾向不論，政府對公眾政策的微調通常會影響某一社會群體。公益組織的服務對象就更加容易明確。因此，在實施任一政策計劃和公益活動時，目標人群的利益應該也可以被突出。由于營利性的管理和某些商業手段對提高服務質量和效率大有裨益，因此，它完全可用于針對特定人群的服務。其次，政府預算撥款和慈善機構捐贈資金有限，且發放時間不定，完全依靠這些資金建設公益事業的計劃往往會因力不從心而流產。自謀財源、開發營利項目以彌補公益支出，已成為非營利組織的普遍趨勢。另外，政府部門和公益組織往住缺乏透明度，社會對它們的日常工作缺少有效監督，績效評價也缺乏客觀標準，特別是難以體現在財務數據上。將營利性組織的一些經營管理方法應用于非營利組織，將有利于解決上述問題，提升政府和公益組織的廉潔度和公眾信賴感。

4、業務收入并不一定是主要的資金來源

非營利組織則不是完全依靠市場來維持生存和發展。有些非營利組織資金的主要來源是銷售收入，如地方醫院主要通過向病人收取醫療費和藥費來維持經營；私立學校的主要收入是學生上繳的學費；研究機構通過與外界進行項目合作研究來獲得經費。像這些非營利組織，其生存與發展取決于市場，更多地依賴于業務收入。但是，其他非營利組織收入的主要來源則不是其從事業務活動取得的收入，比如我國林業部門所屬的事業單位依靠財政撥款作為主要的經費來源從事森林保護、防疫、綠化等公共管理事務。

5、非營利組織的責、權、利難以界定

對營利組織而言，一般實行董事會領導下的總經理負責制。管理的權力是由股東選舉產生的董事會所賦予的，總經理要對董事會負責，董事會要對全體股東負責。考核管理層的業績可以以利潤等指標作為依據。但是，對非營利組織來說，這種責、權、利卻難以界定。這是因為其組織機構的負責人一般是由組織任命或者是由于出資而被任命，所以機構負責人對組織的影響力相對較弱。再者，非營利組織不以利潤指標來評價業績和經營狀況，組織的效率和有效性難以定量考核。

二、國外非營利組織與我國非營利組織的區別

1、制度規范模式與準則規范模式的不同

在我國，財政部作為主管政府和事業單位會計的官方機構，一直采取“制度規范”而不是“準則規范”的模式對預算會計事務進行指導和管理。而許多國家由權威的(不一定是官方的)會計組織制定和關于公共部門的準則規范，用以指導和規范公共部門會計和報告，改進公共部門財務信息的透明度和可比性。

我國現行預算會計的“制度規范”按照組織類別分別制定與實施，劃分為3個不同層次：總預算會計制度、行政單位會計制度和事業單位會計制度。與準則規范模式不同，3個層次的模式只是對于特定的組織類別具有約束力，對其他分支的組織類別并不具備約束力。與“制度規范”相比，準則規范具有更好的適應性和靈活性，也更能與企業會計和報告傳統做法相一致。在實踐中“制度規范”很難做出適應性的調整，制度規范總是跟不上變化，導致制度規范缺乏靈活性。

2、投入資金來源的渠道不同

在國外的非營利組織中，市場化運作的非營利組織資金主要從社會取得，國內非營利組織的資金絕大部分從政府財政預算取得。總之，其絕大部分財務資金是從出售貨品或提供勞務以外的其他渠道取得。而我國事業單位類型多，資金來源渠道也多。

3、資金管理與資金運用的不同

在國外非營利組織的資金管理普遍采用項目管理、管理及基金會計核算管理。我國事業單位從1997年開始實行“核定收支、定額或定向補助、超支不補、結余留用”的預算管理辦法。

在資金運用方面，國外非營利組織資金采用項目管理與基金會計核算的方法，能夠保證資金運用于特定用途的公益事業，并嚴格控制人員經費的支出。我國事業單位的經費運用既有用于公益事業,又有用于代替政府實現其行政管理職能，還有用于營利性經營活動。在支出結構中，人員經費所占的比例較大。

三、非營利組織的財務活動

非營利組織的財務活動是非營利組織以現金收支為主的資金收支活動的總稱，主要涉及三個方面。

1、預算資金收支活動

預算資金收支活動是事業單位的重要財務活動。預算單位通過編制預算、實施預算、完成預算資金的收支活動。事業單位的預算規定了預算資金用于什么項目，每個規定的項目支出的金額是多少，定員定額的標準是多少。

2、預算外資金收支活動

1996年9月，國務院了《關于加強預算外資金管理的決定》(以下簡稱《決定》)。《決定》規定，預算外資金不是單位的自有資金，必須納入預算管理；單位的預算外資金必須上繳同級財政專戶，支出由同級財政按預算外資金收支計劃和單位財務收支計劃統籌安排。從財政專戶中撥出，實行“收支兩條線”管理。預算會計改革將事業單位的預算內資金和預算外資金改為統一核算和綜合平衡。因此，預算外資金的取得與使用所產生的資金收支，便構成了非營利組織預算外資金收支活動。

3、經營活動

事業單位不以盈利為目的是相對的，例如：應用性研究成果可以轉化為盈利，有條件的事業單位可以搞“創收”。現行制度將事業單位活動區分為事業活動和經營活動兩大類。

民間非營利組織則更多地涉及經營活動，其成本費用的核算可以采用權責利發生制作為核算基礎，而事業單位會計與企業會計也發生了某些趨同。比如：某些非營利組織要像企業一樣編報收益表和成本費用報表，反映了非營利組織業務領域的拓展和管理方式變化的趨勢。

參考文獻：

篇9

[關鍵詞]財務會計準則委員會；政府會計準則委員會；基金

廈門大學李建發教授在他的著作《政府及非營利組織會計》中詳細地介紹了美國非營利組織的會計改革情況，暗示性地指出預算會計的國際化改革趨勢在所難免。回顧我國10多年的企業會計改革，無論從過程還是結果看，與國際慣例充分接軌已是不爭的事實。當然，我們無法從企業會計改革的軌跡推斷出預算會計改革的路徑，但必須看到，隨著市場的，環境也隨著發生了翻天覆地的變化，國家對于經費既不可能也不愿意完全通過國家財政預算來解決，同時由于教育市場的對外開放與國際交流的加深，高校會計制度的國際間協調已經有了客觀需求。本文正是基于上述考慮，力求通過對美國高校會計體系的演變及其現狀的，探索一些客觀性的東西，為我國高校會計的改革提供一些借鑒。

一、會計規范體系：“雙軌制”的演進

美國將大學分為政府型大學和非營利性大學（我們習慣上稱之為公立大學和私立大學），分別適用于不同的會計規則。政府型大學主要由州與地方政府資助，其會計規范遵循政府會計準則委員會（GASB）的公告；非營利性大學則由政府以外的經濟主體資助，其會計體系則服從于財務會計準則委員會（FASB）的規定。美國高校會計管理體制經歷了幾次大的轉變，直至1989年才最終確立了現在的“雙軌”模式。

1.早期由NACUBO規范會計核算的。“全國大專院校事務官協會”（NACUBO）是一個民間的協會組織，就像美國其他的協會組織一樣，NACUBO規定高校的會計核算標準，并形成《高等教育財務會計與報告手冊》作為對高校會計核算的指導和約束。NACUBO的權威性得到了“美國注冊會計師協會”（AICPA）的認可，如1973年AICPA的“行業審計指南”中，有關“高校審計”部分就采用了NACUBO《手冊》中的內容，1974年AICPA的“財務狀況報告（SOP）74-8”中“高校財務會計與報告”部分也是按照《手冊》的內容制定的。NACUBO現在仍然是美國高校的非官方管理機構，只不過在FASB和GASB成立以后，NACU BO就不再制定新的會計規范，而僅是在高校范圍內對FASB與GASB的準則進行解釋與。

2.FASB與GASB“斗爭”的時代。FASB成立以后，財務會計基金委員會（FAF）于1979年賦予其制定所有非營利組織（不包括政府）的會計準則，這其中包括那些非營利的高校。1984年GASB成立后，FAF又授權它制定以州和地方政府為會計主體的會計準則，公立大學就被劃為GASB的管轄范圍中，這樣，就出現了高校按照公立與私立分別適用不同準則的情況，如下圖：

財務會計基金委員會（FAF）財務會計準則委員會（FASB）非營利高校（私立）政府會計準則委員會（GASB）政府主體高校（公立）

GASB在成立之初就發現了這個，提出應指定一個單獨機構來制定大學（公立和私立）的會計準則。FAF于是聯合“聯邦會計準則咨詢委員會”（GASAC）組成了復議委員會，預計用5年時間，在1989年4月前，完成對高校和其他非營利組織存在的這一問題的調查。在這期間，由于FASB一直沒有關于非營利組織的會計準則，所以兩個機構沒有形成準則沖突。這種矛盾終于在1987年暴露出來，當年8月FASB了第93號準則，要求所有的非營利組織（包括高等學校）都必須從1988年開始提取折舊。然而此前政府高校一直按照AICPA公布的“高校審計”不提取折舊。針對這個問題，GASB立即了8號公告，不允許政府高校執行93號準則。此時，FAF的五年調查還沒有最終結果。對于GASB的反應，FASB做了讓步，了第99號準則《非營利組織折舊確認的生效日期的推遲》，決定將93號準則的生效日推遲到1990年1月1日，以等待FAF的審議結果。1989年11月30日FAF終于做出決議，確定將GASB的行政管轄權限定于州與地方政府的會計主體，包括政府承擔的高校、衛生機構以及公共事業單位；FASB為其他會計主體制定會計準則，包括非營利性大學和衛生保健機構，并建議兩個委員會相互協調，盡量減少相似會計主體同一事項的差異。

3.兩組織協調發展的時代。重新確定了職能權限后，FAF要求兩組織在制定準則時盡量相互協調。1991年，GASB了第15號公告，允許公立高校會計報告采用“政府模式”或者“高校審計模式”，部分地承認FASB的一些規定。1993年6月FASB了第117號準則《非營利組織的財務報表》，要求高校在披露信息時以高校為主體，這不同于傳統上以基金為主體的披露方式。1999年11月，GASB第35號準則《大專院校的基本財務報表———管理層討論與分析》，要求公立大學分別按照“主體層面”和“基金層面”編制會計報表，前者是將學校作為一個整體，而不必區分各基金的詳細情況，后者仍然按照傳統的基金報表格式。GASB第35號準則實質上接納了FASB的117號準則，公立與私立大學會計報告逐漸走向統一。

二、“基金”會計為主的核算方法

美國高校會計核算在傳統上就使用“基金會計”模式，盡管FASB117號準則已經不再要求私立學校按照基金會計核算，但現在美國大學仍然主要以這種模式核算。

“基金會計”是以權責發生制為基礎，將收到的各類資源按照提供者限定的用途分為幾類基金，每類基金賬戶各自獨立，分別登記收入、支出、劃轉、資產和負債，并在會計期末結出余額。最常見的基金類型包括：（1）流動營運基金。是為了完成學校主要任務（如教學、科研和公共服務）的經濟資源，該基金一般分為限制性的（如學生的補助、科研活動）和非限制性兩類。（2）房屋與設備基金。用來更新學校長期資產（如房屋或土地），或者為償還長期債務而儲備的資源。（3）貸款基金。用來向學生、教師和雇員提供借款的資源。（4）留本及類似基金。是指從捐贈人處獲得的，只能花費本金獲得的收益，卻不能動用本金的捐贈款。（5）年金和終生收益基金。指附有延期贈予協議的基金，收到捐贈的人必須要等到特定時間以后，或是協議規定終止后才能使用該基金。（6）基金。學校充當保管員，為存款人（比如學生組織）保管錢的一種基金，存款人可以隨時支取。

高校“基金”實際上將一個對外報告的會計主體分成若干個小的“記賬”主體，對于發生的每一筆業務都要區分不同的記賬主體登記，而不像會計那樣只有一個記賬主體，這就會產生同一個會計科目（比如“現金”）分布在不同的基金科目中，在會計信息披露中也分類披露。產生這種特征的原因是高校會計核算的目標是為了反映各類資金（撥款、捐贈、贊助等）的使用情況，所以它要采用分門別類的“基金”來體現不同資源提供者的要求。學校不同于企業，企業投資人將資源投入后，關注的是盈利性，對于資源被經營者如何使用并不關心；學校是非營利組織，它的義務是按照資助人的要求將資源用于指定的用途，相對于投資人來說，資助人關注的是過程而不是結果。

上述六類基金中，“流動營運基金”是用來核算學校主要經營活動的賬戶，記錄的都是日常業務活動，一般包括教學、科研、公共服務、教學支持活動、學生服務、學校支持活動、房屋使用與維護活動、獎學金、強制性劃轉、非強制劃轉、輔助企業、和獨立經營部門。有些學校的輔助企業、醫院、獨立經營部門采用自主經營核算的，那么就不必在基金會計中核算，而是單獨地采用企業會計模式。在流動營運基金中，發生的所有業務都采用權責發生制，按照復式記賬法的原理進行核算，其基本程序與企業會計核算原理十分近似。

三、啟示

我國高校會計核算體系始終伴隨著預算會計的改革而變動。新成立初期，高校執行的是和政府一樣的預算、決算辦法；1965年高校會計核算由借貸記賬法改為收付記賬法；進入20世紀80年代，為減輕財政壓力，國家允許部分事業單位實行“以收抵支”制度，部聯合財政部了部屬高校校辦工廠財務會計制度；1988年依據新修訂的《會計法》國家對原預算會計制度進行了全面修訂，了新的《事業行政單位預算會計制度》，但基本框架依然以計劃為基礎；為適應市場經濟的，財政部從1993年著手醞釀新的預算制度改革，我國現行高校會計制度執行的就是1998年修訂后的《事業單位會計制度》。這次改革重新啟用了借貸記賬法，記賬基礎采用收付實現制為主，部分業務實行權責發生制。回顧50多年高校會計制度的發展，不難發現盡管預算會計的改革步履蹣跚，但始終沒有停止前進的步伐。并且，隨著國家財政體制的轉型，預算會計體制正在逐步突破計劃經濟的堅冰，向市場經濟轉變。無論是借貸記賬法的回歸，還是權責發生制的部分，都在預示著高校會計改革的國際化方向。未來我國高校會計改革必然是在整體預算會計改革的框架內進行。但是，高校作為一個非常特殊的行業，其會計改革仍要體現出一些特點。

1.改革的目標：滿足多方信息使用者的需要。由于上我國高校都是以公立為主，所以整體會計制度的設計也是為了滿足國家的需要，比如，現行《高等學校財務制度》規定高校要進行預算管理、防止國有資產流失等。與美國高校會計制度相比，我國的這種制度顯然沒有考慮到其他主體的信息需求。隨著高校多渠道籌集資金的發展，會有越來越多國家以外的主體與高校發生財務關系，他們也需要了解高校的經營情況，所以，在設計會計制度時必須考慮這些利益相關者的需求。我國高校會計信息還沒有實現公開披露，而僅僅是向上級管理部門匯報，這使得其他主體無法獲得他們需要的信息。美國高校則不然，任何人都可以在高校的公開網站上得到財務報告。公開信息有利于提高國家、捐贈人、贊助者，甚至學生對學校的財務監督，提高學校資金使用效率。

2.改革的方法：單軌還是雙軌？美國高校會計核算采用的是雙軌制，GASB規范公立大學，FASB規范私立大學。應當看到，這種體制的形成有其歷史上的原因，雙軌制很難解決會計信息的可比性問題，這種沖突已經在美國暴露出來。尤其需要關注的是，近幾年來美國公立與私立大學的會計制度開始趨向一致，實踐證明兩套管理機構沒有更多的優越性。我國完全不必要設立兩套會計管理機構，中國的國情決定了會計管理機構客觀上只能是財政部門。那么要不要由財政部門針對公立與私立大學設立兩套會計核算與披露辦法？我們認為也不必要，畢竟客觀上還沒有這樣的需求，私立大學在中國的發展還處于起步階段，在一套核算辦法中應該可以協調這種會計差別。

3.改革的路徑：信息披露方面縮小與企業會計的差異。會計信息說到底是為了滿足人們了解學校運行狀況的需要，企業會計準則講求信息的相關性和明晰性，高校會計信息同樣應該提倡這樣的質量特征。美國高校信息披露由基金主體轉向學校主體，就是為了讓更多的人看懂財務報告。目前國際上政府與非營利組織會計在許多方面借用了企業會計的方法，比如用權責發生制替代收付實現制，用費用概念替代支出概念，編制資產負債表、現金流量表等，都證明了兩類會計方法的融合性趨勢。我國會計管理部門事實上也在消除這種差異，比如會計職稱已經由最初企業會計與預算會計分開，變成目前的合二為一，并且只保留非常少的（一章）具有預算特征的。

篇10

【關鍵詞】非營利組織 會計監管 會計制度

一、非營利組織概述

非營利組織是政府體系之外，具有公共服務宗旨或促進社會福利發展，不以營利為目的，不分配盈余，享受免稅優待，依法成立的組織。在我國，非營利組織主要有兩大類：一類是群眾團體組織，如各類團體、協會等，數量多、分布廣、社會影響大；另一類是帶公益性質的事業組織，包括各類學校、醫院、圖書館、文藝體育機構等。隨著我國社會主義市場化改革的不斷深入和發展，非營利組織已經逐漸成為除政府、企業外，現代社會不可分割的組成部分，在我國經濟社會生活各方面發揮著重要作用。

二、非營利組織的財務特征

非營利組織不同于營利組織的目標與財務特征，決定了非營利組織管理會計與營利組織雖有某些共性，但更具有區別于企業管理會計的特殊性：第一，顧客的消費不是主要的資金來源，費用不是按照市場經濟價值規律來收取。第二，缺少利潤指標，管理的系統性出現缺損、不夠完整，管理人員往往難以就各種目標的相對重要程度達成一致；對于一定的投入能在多大程度上幫助組織實現自己的目標也難以確定；分權管理的操作難度較大，不同組織之間也無法進行績效的對比。第三，非營利組織權責利不是十分明確。由于非營利組織不存在利潤指標，對各部門的職責履行的情況難以考核評價，因而對各部門的權責利也就難以劃分。第四，所有權形式特殊。資財的權益屬于組織本身所有。但是，非營利組織不能對其資財權益進行轉讓、出售，并且在某些情況下必須按資財提供者的要求來運作、管理和處置資財，通常對損益不進行會計核算。

三、非營利組織會計監管存在的問題及相應對策

（一）問題

（1）內部監管薄弱。若出資者不能對內部人員的行為實施有效的控制，他們就可能利用對資產的控制權通過造假牟取私利。如果經營管理者缺少必要的財務管理知識，并對非營利組織財務管理缺少必要的關注，組織內部對財務部門和財務人員的監管就會松懈，甚至不加管理或不從制度上予以控制，從而導致監管失控。同時，部分會計監管人員素質較差，部分會計監管人員的業務素質水平較低。這樣他們往往對一些較為復雜的業務、新出現的業務不能按照會計法規、準則進行正確處理，使得會計信息不能得以正確反映。

（2）缺乏有效的社會監管。我國非營利組織歷史悠久，但對其會計法規體系建立較晚。我國政府雖然已經初步建立了以《會計法》為主體，相關的法規、規章等規范性文件為補充的全方位、多層次的會計監管法規體系，并頒布了《非營利組織會計制度》，但在實施監管的過程中，我國現行的會計法規體系依然存在許多不足，會計監管配套的法律法規不完善，會計法規之間的協調也存在問題。

（二）對策

（1）建立健全內部會計控制體系，加強內部管理。建立健全非營利組織的財務管理制度和業務授權控制制度，加強財務控制。明確規定涉及財務及相關工作授權批準的范圍、權限、程序、責任等內容，單位內部的各級經辦人員必須在授權范圍內行使職權和承擔責任。同時非營利組織應該加強內部管理，加強對組織內的管理人員及財務人員的相關知識培訓，對單位高管應進行《會計法》等有關財政法規和財務制度的培訓，改革和完善會計從業資質和技術職稱的相關培訓管理制度。

（2）進一步完善政府監管的體制，健全非營利組織監管法規體系。成立以財政部門作監管主體，審計、稅務、人行等相關部門分工協作的監管體系，各部門之間密切配合，通過定期抽查或聯合互查的方式，檢查非營利組織是否依法建賬，會計憑證、賬簿、財務會計報告和其他會計資料是否真實、完整，會計核算是否符合《非營利組織會計制度》的要求，會計人員是否具備從業資格。促進會計監管步入規范化、經常化、合理化軌道。規范和完善制約會計活動的法規制度，健全會計監管自身的法律體系。規范會計監管工作的方法、工作程序，做到有法可依。

四、完善非營利組織會計制度的建議

（1）建立交流平臺，整合信息資源，實現信息、經驗和資源共享，對于信息的提供方和接受方都要求我們要有主動性。同時，可以在相關政府部門設立一個協調機構。

（2）建立培訓基地，提供民非組織觀摩學習場所。可以提倡政府相關部門或者會計師事務所對非營利組織的成員進行會計相關的培訓，可以收取合理的培訓費用。會計管理部門應該加強對民非組織會計人員的督促和管理，鼓勵他們加強業務學習，不斷提高自身的業務水平和政策水平。

（3）倡導服務團隊，會計師事務所等獨立審計機構可以成為民非組織的服務團隊，這個過程可以收取一定的費用，這個費用政府可以視情況進行一定的補貼。財政部門和民政部門不僅要管理，更要服務，管理與服務并舉。

（4）可以制定民間非營利組織會計準則與財務通則，并跟國際慣例趨同。隨著民間非營利組織飛速發展，以及民間組織國際交流活動的日益增多，民間組織管理部門應加快立法的步伐，與時俱進，盡可能為民非組織營造一個健全的法律環境和制度環境，這樣非營利組織才會得到更好的發展機會。

（5）非營利組織通常都存在一定的稅收問題，我國的稅收制度把民間非營利組織視同“準企業”看待，涉及到的稅種大致有十三項。為避免稅收成為民非組織的一項或有負債，統一民非組織稅收制度，明確減免稅規定勢在必行。同時，稅法應體現對捐贈者的鼓勵，對捐贈單位或個人因捐贈所涉及到的稅收條款應進行相應的修改或補充。